هدف اصلی پژوهش حاضر شناسایی ورتبه بندی عوامل مؤثر بر استقلال رأی حسابرسان ونوع گزارش حسابرسی است که به صورت اهداف مشخص شده زیر بیان می شود.

1. 1. بررسی رابطه بین عوامل شخصی حسابرس و استقلال رأی‌

      1. 1. بررسی رابطه بین تجربه حسابرس و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. 1. بررسی رابطه بین تخصص حسابرس و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. بررسی رابطه بین تمایل به استقلال طلبی و استقلال رأی‌ حسابرس

1. 1. بررسی رابطه بین عوامل سازمانی و استقلال رأی‌ حسابرس

      1. 1. بررسی رابطه بین انجام سایر خدمات حسابداری و مالی و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. 1. بررسی رابطه بین ارتباط با هیات مدیره شرکت صاحبکار و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. 1. بررسی رابطه بین حق الزحمه مشروط و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. 1. بررسی رابطه بین اندازه مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. 1. بررسی رابطه بین کیفیت قراداد حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس

       

      1. بررسی رابطه بین اعتبار مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس

1. بررسی رابطه بین عوامل محیطی و استقلال رأی‌ حسابرس

۳-۱ بررسی رابطه بین شرایط اقتصادی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس

۳-۲ بررسی رابطه بین شرایط کسب و کار و فضای رقابتی با استقلال رأی‌ حسابرس

۳- ۳ بررسی رابطه بین وضعیت اجتماعی و فرهنگی جامعه با استقلال رأی‌ حسابرس

۳-۴ بررسی رابطه بین وضعیت سیاسی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس

• 1. بررسی رابطه بین شرایط و محدودیت های قانونی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس

۱-۵- سؤالات تحقیق :

1. 1. بین عوامل شخصی حسابرس و استقلال رأی‌ چه رابطه وجود دارد؟

      1. 1. بین تجربه حسابرس و استقلال رأی‌ وی چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. 1. بین تخصص حسابرس و استقلال رأی‌ وی چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. بین تمایل به استقلال طلبی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

1. 1. بین عوامل سازمانی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

      1. 1. بین انجام سایر خدمات حسابداری و مالی توسط حسابرس و استقلال رأی‌ وی چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. 1. بین ارتباط با هیات مدیره شرکت صاحبکار و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. 1. بین حق الزحمه مشروط و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. 1. بین کیفیت قراداد حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. 1. بین اندازه مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

       

      1. بین اعتبار مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

1. بین عوامل محیطی و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۳-۱ بین شرایط اقتصادی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۳-۲ بین شرایط کسب و کار و فضای رقابتی با استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۳- ۳ بین وضعیت اجتماعی و فرهنگی جامعه با استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۳-۴ بین وضعیت سیاسی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۳-۵ بین شرایط و محدودیت های قانونی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس چه رابطه ای وجود دارد؟

۱-۶- فرضیه های تحقیق:

1. 1. بین عوامل شخصی حسابرس و استقلال رأی‌ رابطه معنی داری وجود دارد

      1. 1. بین تجربه حسابرس و استقلال رأی‌ وی رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. 1. بین تخصص حسابرس و استقلال رأی‌ وی رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. بین تمایل به استقلال طلبی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

1. 1. بین عوامل سازمانی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

      1. 1. بین انجام سایر خدمات حسابداری و مالی توسط حسابرس و استقلال رأی‌ رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. 1. بین ارتباط با هیات مدیره شرکت صاحبکار و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. 1. بین حق الزحمه مشروط و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. 1. بین کیفیت قراداد حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. 1. بین اندازه مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

       

      1. بین اعتبار مؤسسه‌ حسابرسی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

1. بین عوامل محیطی و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

۳-۱ بین شرایط اقتصادی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

۳-۲ بین شرایط کسب و کار و فضای رقابتی با استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

۳- ۳ بین وضعیت اجتماعی و فرهنگی جامعه با استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

۳-۴ بین وضعیت سیاسی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری وجود دارد

۳-۵ بین شرایط و محدودیت های قانونی جامعه و استقلال رأی‌ حسابرس رابطه معنی داری

وجود دارد

۱-۷- قلمرو تحقیق:

۱-۷-۱-قلمرو موضوعی: قلمرو موضوعی تحقیق شامل مؤلفه‌ های اثرگذار بر استقلال رأی‌ حسابرس و نوع اظهار نظر حسابرسان است که به طور اخص شامل حسابرسانی می شود که شرکت‌های بورسی را مورد بررسی قرار داده‌اند.

۱-۷-۲-قلمرو مکانی: شامل حسابرسان شریک یا شاغل در مؤسسات حسابرسی مورد اعتماد بورس اوراق بهادار تهران است که دفاتر مرکزی همه آن ها در شهر تهران می‌باشد.

۱-۷-۳- قلمرو زمانی: پژوهش حاضر با هدف گردآوری و تجزیه و تحلیل دیدگاه های حسابرسان مستقل مورد اعتماد بورس اوراق بهادار تهران در ارتباط با عوامل مرتبط به استقلال رأی‌ حسابرسان انجام شده است. دوره زمانی انجام این پژوهش سال ۱۳۹۲ و ۴ ماهه اول سال ۱۳۹۳ است. همچنین در بخش دیگری از تحقیق از اطلاعات مربوط به شرکت‌های بورسی استفاده شده است که از سال‌های ۸۶ تا ۹۱ را شامل می‌گردد.

۱-۸- روش شناسی تحقیق:

تحقیق حاضر از نوع تحقیقات توصیفی با اهداف کاربردی است وروش آن از نوع همبستگی است.منظور از تحقیقات توصیفی ،تحقیقاتی است که ویژگی مربوط به متغیرها را توصیف می کند،یا هرآنچه راکه هست توصیف می کند .این تحقیق از آن جهت توصیفی است که نظرودیدگاه موجود حسابرسان را راجع به عوامل موثربراستقلال رأی حسابرسان توصیف می کند.از طرفی دیگر ویژگی اکتشافی نیز داردزیرا به شناخت ورتبه بندی عوامل مؤثر براستقلال رأی حسابرسان می پردازد .همچنین تحقیق حاضراز این جهت کاربردی است که از نتایج آن می توان استفاده های کاربردی کرد.استفاده کنندگان از نتایج این پژوهش می‌تواند شامل پژوهشگران حسابداری ‌و حسابرسی ،مدیران شرکت‌ها وهمچنین سرمایه گذاران ‌ ومالکان شرکت‌ها باشد.

۱-۹-‌ابزار گردآوری داده ها واطلاعات :

در تعریف فوق به محض ادغام شخصیت حقوقی، شرکت‌های ادغام شونده محو می‌شود. همچنین با توجه به تعریف یاد شده، ادغام سایر اشخاص حقوقی در یکدیگر مانند ادغام مؤسسات مالی و اعتباری ویا سایر اشخاص پیش‌بینی نشده است.

همان‌ طور که بیان گردید، ادغام شرکت‌های تجاری می‌بایستی در چارچوب قوانین تجارت انجام گیرد. زیرا در ادغام شرکت‌های تجاری، اموال و دارایی‌ها و مطالبات و سود و زیان و اعتبار و سایر امتیازات و تکالیف به شرکت تجاری دیگر و یا شرکت جدید منتقل می‌شود.

چگونگی ادغام شرکت‌های تجاری، فرایند ارزیابی اموال و مطالبات و مرحله تصمیم گیری تا ثبت نزد مرجع ثبت شرکت‌ها و وضعیت سرمایه و نحوه ادای دیون شرکت‌های ادغام شونده، نحوه به کارگیری کارکنان و کارگران قبلی و سایر موارد می‌بایستی به صورت تفصیلی در قانون تجارت پیش‌بینی و مورد تحلیل قرار گیرد.

بدیهی است مسئولان امور شرکت‌ها و مجامع عمومی صاحبان سهام در موقعی که تصمیم به اختلاط (ادغام )شرکت می‌گیرد، شرایط اصولی را که برای اختلاط و حفظ حقوق صاحبان سهام هر یک از شرکت‌ها باید رعایت گردد، به صورت موافقت نامه ای تنظیم می‌نمایند که طبق آن عمل گردد^[۱۳].

در ادامه ممکن است، ادغام شرکت‌های تجاری در برخی قوانین خاص ممنوع گردد که می‌توان به موارد ذیل اشاره نمود :

هر گاه در جریان ادغام یا در نتیجه آن، اعمالی که منجر به اخلال در رقابت می‌‌شود از جمله ؛ احتکار و استنکاف از معامله، استنکاف فردی یا جمعی از انجام معامله و یا محدود کردن مقدار کالا یا خدمت موضوع معامله، وادار کردن اشخاص دیگر به استنکاف از معامله و یا محدود کردن معاملات آن ها با رقیب، قیمت‌گذاری تبعیض‌آمیز، عرضه و یا تقاضای کالا یا خدمت مشابه به ‌قیمت‌هایی که حاکی از تبعیض بین دو یا چند طرف معامله و یا تبعیض قیمت بین مناطق مختلف به رغم یکسان بودن شرایط معامله و هزینه های حمل و سایر هزینه های جانبی آن باشد.، تبعیض در شرایط معامله رخ دهد، ادغام ممنوع می‌باشد. همچنین هرگاه در نتیجه ادغام، قیمت کالا یا خدمت به طور نامتعارفی افزایش یابد و یا هرگاه ادغام موجب ایجاد تمرکز شدید در بازار شود و هرگاه ادغام، منجر به ایجاد بنگاه یا شرکت کنترل‌کننده در بازار شود، ادغام شرکت‌های تجاری ممنوع می‌باشد. ^[۱۴]

پیش‌بینی مجدد و کلی فرایند ادغام شرکت‌های تجاری در ماده ۱۰۵ قانون برنامه توسعه اقتصادی جای بسی تعجب می‌باشد. در حالی که در قانون برنامه ی چهارم، ادغام شرکت‌های تجاری پیش‌بینی شده بود و فرصت پنج ساله جهت وضع قوانین مرتبط و یا پیش‌بینی آیین نامه و یا دستور العمل وجود داشته که متاسفانه به دلیل عدم تبیین شرایط و ضوابط آن ، عملا ادغام شرکت‌های تجاری منتفی گردید و فقط شرکت‌های دولتی یا شرکت‌های خصوصی که دارای سهام مالکیت دولتی می‌باشند در برخی از موارد توانستند، از ظرفیت‌های ادغام استفاده نمایید.

ادغام شرکت‌های تجاری، مادامی که موجب ایجاد تمرکز و بروز قدرت انحصاری نشود در چارچوب اساسنامه امکان پذیر می‌باشد، هرچند که قانون‌گذار در قانون برنامه ی پنجم توسعه عدم انحصار وعدم ایجاد تمرکز را شرط ادغام در نظر گرفته است، اما سابقه ی ادغام شرکت‌های بزرگ از جمله شرکت‌های نفتی، پترو شیمی، سیمان و آب و فاضلاب، نشان دهنده ی ایجاد انحصار در زمان ادغام شرکت‌های تجاری در ایران ایجاد می‌گردد.

سکوت قانون‌گذار در تبیین ادغام شرکت‌های تجاری موجب ابهامات زیادی شده است. البته در لایحه جدید قانون تجارت که در اجرای اصل ۸۵ قانون اساسی به تصویب کمیسیون قضایی مجلس و رئیس مجلس شورای اسلامی رسیده است، مراحل و انواع ادغام شرکت‌های تجاری پیش‌بینی شده است که مورد تأیید شورای نگهبان قرار نگرفته است.

گفتار هفتم: تفاوت ادغام با مشارکت مدنی

قانون‌گذار پس از بیان موضوع ادغام در ماده ۱۰۵ قانون برنامه پنجم توسعه، در ماده ۱۰۷ قانون مذکور برای اولین بار به تشریح مشارکت مدنی در قانون مذکور پرداخته است. مشارکت مدنی با تشکیل گروه اقتصادی با مشارکت دو یا چند شخص حقیقی و حقوقی به منظور تسهیل و گسترش فعالیت اقتصادی وتجاری برای یک دوره بر اساس قرارداد کتبی پس از ثبت در مرجع ثبت شرکت‌ها در قالب شرکت مدنی مجاز می‌باشد^[۱۵].

در مشارکت مدنی، یک ساختار شرکتی به عنوان وسیله و محمل فعالیت مشترک مورد استفاده قرار نگرفته است و طرفین فقط بر توافق ‌های قراردادی خود تکیه می‌کنند^[۱۶].

هر چند که برخی از اساتید و فعالان اقتصادی تعریف ادغام و مشارگت مدنی را یکی می‌داند لکن کنسرسیوم‌ها از جمله مشارکت‌های انتفاعی در حوزه تجارت‌های بین‌المللی دارای ماهیت حقوقی مجزا محسوب می‌گردند. مشارکت‌های انتفاعی، واحد تجاری مشترکی است که توسط دو یا چند مشارکت کننده برای مقصود مشخص تجاری، مالی و یا فنی ایجاد می‌گردد.^[۱۷]

به طور کلی دو نوع مشارکت‌های انتفاعی از هم متمایز شده اند. مشارکت‌های حقوقی که مشارکت‌های واجد شخصیت حقوقی می‌باشند و مشارکت‌های مدنی که فاقد شخصیت‌های حقوقی می‌باشند. هر چند در برخی از کشور‌های اروپایی کنسرسیوم می‌تواند در قالب شرکت‌های تجاری تشکیل گردد، لکن در اکثر کشورها، قراداد کنسرسیوم خارج از قالب شرکت‌های تجاری به وجود می‌آیند و می‌تواند شکل آزادتری از سازمان که دارای مشخصات مشارکت می‌باشد در مرجع ثبت شرکت‌ها به ثبت برسد. در عرف بین‌المللی تشکیل کنسرسیوم به مفهوم ایجاد شخصیت حقوقی جداگانه و مستقل نمی باشد و در واقع عملا یک نوع مشارکت به طور غیر مستقیم بین اعضاء کنسرسیوم به وجود می‌آید، بدون آنکه رابطه حقوقی بین آن ها ایجاد گردد.

تشکیل گروه اقتصادی با منافع مشترک با مشارکت دو یا چند شخص حقیقی و حقوقی به منظور تسهیل و گسترش فعالیت اقتصادی و تجاری برای یک دوره محدود و ‌بر اساس قراردادی کتبی پس از ثبت در مرجع ثبت شرکت‌ها در قالب شرکت مدنی و ضوابط و شرایط مربوط به آن و با رعایت موازین اسلامی و اصل منع اضرار به غیر و منع انحصار مجاز است. تغیـیر در حیـطه اختیارات مدیران شرکت‌های مدنی مذکور و از جمله کنسرسیوم، در قـرارداد در قبـال اشـخاص ثالـث قابل‌ استناد نیست و اعضاء گروه به طور تضامنی مسئول پرداخت دیون گروه از اموال شخصی خود می‌باشند، مگر این که با اشخاص ثالث طرف قرارداد به ترتیب دیگری توافق شده باشد.

عملیات مربوط به دفاتر تجاری، بازرسی و تصفیه، مطابق ماده(۶) و احکام باب یازدهم قانون تجارت و مواد (۱۵۱) و (۱۵۲) لایحه اصلاحی قسمتی از قانون تجارت مصوب سال ۱۳۴۷ انجام می‌شود.

فوت یا حجر یا ممنوعیت قانونی یکی از اشخاص حقیقی یا انحلال یا ورشکستگی یکی از اشخاص حقوقی موجب انحلال گروه می‌شود مگر این که در قرارداد تشکیل گروه اقتصادی طور دیگری مقرر شده باشد.

بند ۱ ماده ۲ و بند ۶ ماده ۲۱ تفاهم نامه حل و فصل اختلاف اشعار می‌دارد که یکی از وظایف مهم رکن حل و فصل اختلاف نظارت و مراقبت بر اجرای توصیه ها و احکام می‌باشد. هر عضو می‌تواند مسئله اجرای توصیه ها و احکام را در هر زمان پس از تصویب آن ها در رکن حل و فصل اختلاف مطرح نماید.در صورتی که رکن حل و فصل اختلاف تصمیم دیگری اتخاذ نکرده باشد مسئله اجرای توصیه ها و احکام صادره شش ماه پس از تاریخ تعیین فرصت معقول در دستور کار جلسات رکن حل و فصل اختلاف قرار خواهد گرفت و تا اجرای کامل آن در دستور کار باقی خواهد ماند. حداقل ۱۰ روز قبل از تشکیل هر یک از جلسات رکن حل و فصل اختلاف، عضو ذیربط کتبا گزارشی را ‌در مورد پیشرفت اجرای توصیه ها و احکام، به رکن مذبور ارائه خواهد کرد. این تشریفات نقش مهمی رادراعمال فشار چند جانبه بر عضو مربوطه بازی می‌کند.^[۷۹]

بند دوم : بررسی نکات در خصوص نظام حل و فصل اختلافات در قراردادها

یکی از بزرگترین مشکلاتی که نظام حل اختلاف گات ۱۹۴۷ با آن مواجه بود بحث تصمیم گیری بر مبنای اجماع در این نظام بود که درسه مرحله تشکیل هیات رسیدگی , تصویب گزارش و صدور مجوز تلافی مبنا قرار می گرفت .ماده ۲ تفاهم نامه جدید حاکم بر حل و فصل اختلافات در سازمان جهانی تجارت اگر چه هم چنان تصمیمات رکن حل اختلاف را بر مبنای اجماع می‌داند و حتی تعریفی برابر با تعریف اجماع در موافقت نامه تأسيس ارائه می‌دهد , اما مواد ۶,۱۶, ۱۷, ۲۲ روشن می‌سازند که مقصود از این اجماع , اجماع منفی است , ‌به این معنی که روند خودکار رسیدگی به شکایات تنها زمانی متوقف می شود که در خصوص توقف آن اجماع وجود داشته باشد .واضح است که با وجود طرف شاکی وقوع این امر احتمال ناچیزی خواهد داشت و لذا می توان گفت تصمیم گیری رکن حل اختلاف صرفا به یک تصمیم گیری تشریفاتی تبدیل شده است و نظام حل اختلاف یک روند شبه قضایی خود کار را طی می‌کند .^[۸۰]

الف : مسئوولیت ناشی از لطمه زدن به منافع دولت دیگر بدون بروز نقض

در تفاهم نامه حل اختلاف برای شکایات برای شکایات بدون نقض رویه خاصی وجود دارد .طبق مفاد این تفاهم نامه ‌در مورد این شکایات موارد زیر باید رعایت شود :

الف : بار اثبات دعوی بر عهده خواهان است , از دولت شاکی خواسته می شود که دلایل کافی و مستندات لازم دال بر ورود خسارت ناشی از اقدامات دولت خوانده را ارائه کند .

ب : عدم الزام دولت خوانده به توقف اقدامات مربوطه

پ : غیر الزامی بودن نظرات داور یا هیات داوران , لازم به ذکر است که در شکایات همراه نقض , نظرات داور یا هیات داوری الزامی است و طرفین باید از آن تبعیت کنند .علاوه بر این مهلت های خاصی برای ارجاع امر به داوری و اجرای آن نظرات تعیین شده است .بر خلاف آن ؛ در شکایات بدون نقض اولا نظرات داور یا هیات داوران الزامی نیست و ثانیاً زمان بندی مذکور در بند فوق لازم الاجرا نیست .

ت : اخذ غرامت به عنوان بخشی از راه حل مسالمت آمیز : علی رغم اینکه در شکایات همراه نقض اخذ غرامت راه حلی موقتی است که در صورت عدم اجرای مراحل رسیدگی از سوی دولت خاطی , به وسیله دولت خواهان و بنابر شرایط خاص موقتا قابل اجرا خواهد بود ؛ در شکایات بدون نقض غرامت به عنوان بخشی از راه حل مرضی الطرفین است .‌در مورد شکایات موقعیتی نیز همین موارد جاری است .^[۸۱]

ب : توسل به اقدامات متقابل

نظام حل و فصل اختلافات سازمان جهانی تجارت به منظور ایجاد اطمینان و قابلیت پیش‌بینی در نظام تجاری بین‌المللی ایجاد شده و برای اقدامات شخصی نیست .لذا گات ۱۹۹۴ اجازه اقدام یک‌جانبه و متقابل را نمی دهد و در گات ۱۹۹۴ توسل به اقدامات متقابل مشروط به شرایطی شده است و به طور دقیق تنها پس از طی مراحل حل و فصل اختلافات عملی می‌گردد .به عبارتی می توان گفت که اقدامات متقابل آخرین حربه ای است که مورد استفاده قرار می‌گیرد تا دولت خاطی تن به اجرای توصیه ها و احکام دهد .همان طوری که مشخص است ساز و کار حل و فصل اختلافات سازمان جهانی تجارت در این زمینه خاص از حقوق بین الملل عمومی یک گام جلوتر حرکت می‌کند و توسل به اقدامات متقابل را به نوعی قاعده مند ‌کرده‌است .^[۸۲]

ج : داوری

طبق قواعد تفاهم نامه حل اختلاف سازمان جهانی تجارت داوری سریع در چارچوب این سازمان طریق دیگری برای حل اختلاف است که می‌تواند حل برخی اختلافات مربوط به موضوعاتی را که هر دو طرف به وضوح مشخص ساخته اند , تسهیل کند .توسل به داوری معمولا منوط به توافق طرفهای اختلاف است که در صورت توافق , قبل از شروع عملی جریان کار به اطلاع همه اعضا می‌رسد .طرفهای رسیدگی توافق می‌کنند که از رأی‌ داوری تبعیت کنند و آرای داوری به رکن حل اختلاف و شورا یا کمیته موافقت نامه مربوط اطلاع داده می شود که در آنجا هر عضوی می‌تواند هر نظری را در ارتباط با آن مطرح کند .^[۸۳]

بند سوم : عملکرد رکن حل اختلاف در قراردادها

از ابتدای ژانویه ۱۹۹۵ که سازمان جهانی تجارت جایگزین گات شد وظیفه حل و فصل اختلافات تجاری کشوزهای عضو به رکن حل اختلاف این سازمان سپرده شد .لازم به ذکر است اکثر دعاوی توسط کشورهای صنعتی مطرح شده است .از میان دعاوی که به رویه های حل و فصل اختلافات سازمان جهانی تجارت ارجاع شده اند تعداد زیادی با مشورت دو جانبه طرفین اختلاف حل شده است .در خصوص دعاوی که از مرحله مشورت می گذرد و به مرحله تشکیل هیات رسیدگی می‌رسند اکثرشان تا مرحله استیناف پیش می‌روند .

به طور کلی باید گفت نظام حل و فصل اختلافات در سازمان جهانی تجارت به عنوان یک ساز و کار جامع به منظور حل و فصل اختلافات تجاری مورد پذیرش بسیاری از کشورها واقع شده است .

اعضا عموما نظارت و توصیه ها را رعایت کرده‌اند. با این حال ، در چند مورد عدم رعایت توصیه ها و احکام که مورد شکایت قرار گرفته و منجر ‌به این شده که رکن حل اختلاف اجازه تعلیق امتیازات و تعهدات را نسبت به عضو خاطی صادر کند. دعاوی که از زمان تأسيس جهانی تجارت منجر به اجازه تعلیق امتیازات و تعهدات شده اند عبارتند از :

– موانع اتحادیه اروپا بر واردات گوشت و فراورده های آن ( شکایت توسط آمریکا و کانادا)

– رژیم واردات موز اتحادیه اروپا ( شکایت توسط آمریکا و اکوادور)

– تامین اعتبار مالی برزیل برای هواپیما (شکایت توسط کانادا)

– شرکت‌های فروش خارجی آمریکا ( شکایت توسط اتحادیه اروپا )

– اعتبارات صادرات و وامهای تضمینی کانادا به هواپیما ( شکایت توسط برزیل )

– قانون ضد قیمت شکنی ۱۹۱۶ آمریکا ( شکایت توسط اتحادیه اروپا ).

از میان شش دعوی فوق که منجر به تعلیق امتیازات و تعهدات شده اند، جنجالی ترین و مهمترین دعوی از نظر میزان تعلیق ، قضیه شرکت‌های فروش خارجی می‌باشد. قضیه شرکت‌های فروش خارجی اختلاف که چندین سال بین اتحادیه اروپا و آمریکا بر سر رویه های مالیاتی آمریکا که میلیاردها دلار معافیت مالیاتی را به صادر کنندگان آمریکا اعطا می‌کند، در جریان بوده است.^[۸۴]

بند چهارم : تشکیل اتاق پایاپای به عنوان تضمین کننده و تامین کننده اعتماد میان طرفین قراردادهای آتی

قانون نظارت بر تطبیق ستراتیژی مبارزه علیه فساد اداری، یکی از قوانین جزایی است که به صورت تخصصی و اختصاصی برای مبارزه با جرایم مربوط به فساد اداری به تصویب رسیده است. این قانون نیز یکی از فرامین تقنینی است که توسط حکومت به تصویب رسیده است. از فرمان شماره ۶۳ رییس جمهور که ‌به تاریخ ۳۱/۴/۱۳۸۷ صادر شده است، دانسته می شود که مصوبه این قانون در تاریخ ۱۶/۴/۱۳۸۷ توسط شورای وزیران جمهوری اسلامی افغانستان به تصویب رسیده است.^[۱۲۲]

الف- ماده دوم:

در ماده دوم این قانون، تصریح شده است که قانون نظارت بر تطبیق ستراتیژی مبارزه علیه فساد اداری چند هدف ذیل را دنبال می‌کند:^[۱۲۳]

۱- اتخاذ تدابیر برای نظارت بر تطبیق ستراتیژی و طرز العمل اصلاح اداره و مبارزه علیه فساد اداری.

۲- مراقبت از اجرایات ادارات دولتی ‌در مورد قضایای فساد اداری.

۳- ارزیابی از تطبیق تدابیر اتخاذ شده در راستای اصلاح اداره و مبارزه با فساد اداری از سوی ادارات.

۴- تامین شفافیت در اجرایات ادارت برای اطمینان از حساب دهی.

۵- ایجاد اداره و مدیریت سالم امور عام المنفعه بر مبنای صداقت وظیفوی و مسئولیت دهی.

۶- حراست از ملکیت های عامه و اشخاص.

۷- تحکیم و تعمیم حاکمیت قانون.

این قانون همان گونه که از نام و عنوانش پیدا است، در راستای مبارزه علیه فساد اداری و نظارت بر مبارزه دولت با این پدیده به تصویب رسیده است. در این قانون فساد اداری به صورت مشخص تعریف نشده است، بلکه مصادیق فساد اداری ذکر گردیده است و می توان گفت که قانون نظارت فساد اداری را به صورت مصداقی تعریف ‌کرده‌است.

در جمع ۱۸ مصداقی که برای فساد اداری در ماده سوم این قانون ذکر گردیده است، تضییع حقوق استخدامی به عنوان یک مصداق مستقل ذکر نگردیده است، اما برخی از مصداق های ذکر شده در این قانون به عنوان مصادیق فساد اداری، مرتبط به تضییع حقوق استخدامی می‌باشد که به صورت خلاصه به شرح ذیل بیان می شود.

اول- تجاوز از حدود صلاحیت قانونی:

تجاوز از حدود صلاحیت قانونی، یکی از مصادیق فساد اداری شمرده شده است. با توجه فرایند استخدامی در افغانستان تحت روشنی قانون صورت می‌گیرد و طرز العمل های مشخصی در رابطه به استخدام و شیوه استخدام وجود دارد، اگر روند قانونی پیش‌بینی شده رعایت شود، حق هیچ کسی به شمول حق استخدامی داوطلب استخدام در اداره دولتی نقض نگردیده است. اما چنانچه این روند به اجرا در نیاید، تجاوز از حدود صلاحیت قانونی به حساب می‌آید و عامل آن می‌تواند به عنوان مرتکب جرم فساد اداری تحت تعقیب عدلی قرار گیرد.

دوم- سوء استفاده از موقف وظیفوی:

بر اساس توضیح صلاحیت های اداری، هر مامور اعم از مامور عادی و یا مامورین ارشد، تابع لایحه وظایف می‌باشد و صرفا در حدود صلاحیت مشخص شده در لایحه وظایف کار خود را انجام می‌دهد. اگر این صلاحیت در نظر گرفته شود، زمینه ای برای نقض حقوق اداری و حقوق شهروندی توسط مامورین اداری پیش نمی آید. چنانچه در پروسه استخدام نیز با شهروندان از سوی مامورین استخدام کننده برخورد قانونی صورت گیرد، نقض حقوق استخدامی به میان نخواهد آمد. نقض حقوق شهروندی به شمول حقوق استخدامی زمانی به میان بیاید که کارمند اداره دولتی بخواهد در جریان استخدام از رجحان بر اساس یک معیار غیر منطقی کار گیرد که این عمل سوء استفاده از موقف وظیفوی به حساب می‌آید و بر اساس قانون تطبیق ‌استراتژی مبارزه علیه فساد اداری چنین ماموری مرتکب جرم شده و قابل تعقیب می‌باشد.

سوم- ممانعت در روند یا اخلال تطبیق عدالت:

عدالت ایجاب می‌کند که در جریان استخدام با تمامی استخدام شوندگان و داوطلبان برای ورود به رقابت استخدامی بایستی رفتار برابر صورت گیرد. این عدالت هم بایستی در انجام مصاحبه برای پذیرش و هم در جریان بررسی اسناد و تحلیل شایستگی های افراد وجود داشته باشد. اگر پروسه های استخدامی با عدالت به پیش برده شود، و ملاحظات قومی، زبانی، سمتی، مذهبی و غیره در آن دخیل نباشد بدون شک هیچ کسی متضرر نمی شود. اما اگر این پروسه با عدالت به پیش برده نشود، هم دولت متضرر می شود ‌به این دلیل که عدم عدالت باعث شده است که فرد شایسته برای سمت استخدامی گزینش نشود و هم اینکه فرد شایسته ای که بیش از دیگران لیاقت قرار گرفتن در سمت استخدامی را داشته است، متضرر شده و حقوق استخدامی اش ضایع شده است. در چنین وضعیتی است که مسئله ممانعت در روند یا مختل سازی تطبیق عدالت رخ می‌دهد و یکی از مصادیق فساد اداری محقق می شود و قضیه قابلیت تعقیب کیفری را پیدا می‌کند.

چهارم- دخیل ساختن ملاحظات قومی، منطقوی، مذهبی، حزبی، جنسیتی و شخصی در اجرای امور محوله:

بر خلاف قانون مبارزه علیه ارتشا و فساد اداری که در آن ملاحظات فوق در پروسه استخدام به عنوان مصداق فساد اداری شناخته شده بود، در قانون نظارت بر تطبیق ستراتیژی مبارزه علیه فساد اداری، این ملاحظات در اجرای تمامی امور محوله به یک مامور دولتی مصداق فساد اداری شمرده شده است. به نظر می‌رسد می توان گفت که در نظر گرفتن ملاحظات فوق در اجرای تمام امور محوله به عنوان یکی از مصادیق فساد اداری، مانع از آن نمی شود که در نظر گرفتن این ملاحظات در پروسه های استخدامی و یا در جریان موجودیت رابطه کاری و استخدامی بین کارمند و اداره از مصداق های فساد اداری محسوب نشود.

در نظر گرفتن این ملاحظات در تمام امور اجرایی و اداری باعث تضرر به جامعه و دولت می شود. چه اینکه این ملاحظات در تصمیم گیری های مربوط به استخدام باشد و چه اینکه این ملاحظات در جریان ارائه خدمات عمومی مانند خدمات صحی، خدمات آموزشی و تعلیمی و سایر خدمات اجتماعی مد نظر قرار داده شود، باعث تضرر هم به دولت و هم به جامعه می شود. چون وقتی این ملاحظات در سیاست های اجرایی اعمال شود، ممکن است در نیاز سنجی ها و اولویت بندی ها مصالح عمومی در نظر گرفته نشود و دسته بندی اولویت ها و ضرورت ها بر اساس القایات ناشی از این ملاحظات صورت گیرد. در چنین صورتی هم بودجه دولت برای یک امر غیر ضروری ضایع می‌گردد و هم اینکه افرادی که به صورت واقعی باید در درجه اول ضرورت سنجی قرار می داشتند و از آن خدمات مستفید می شدند، از آن محروم می‌گردند.

در چنین صورتی است که اگر در جریان پروسه استخدامی و یا در مراحل مربوط به ایجاد روابط استخدامی بعد از استخدام و در جریان کارکرد روز مره اداری، ملاحظات قومی، مذهبی، جنسیتی، شخصی و غیره از سوی مامورین اداری مد نظر قرار گیرد، عامل چنین رفتار مرتکب جرم فساد اداری شده و قابلیت قرار گرفتن تحت تعقیب کیفری را پیدا می‌کند.

۳-۲-۳-تأمین سرمایه در شرکت با مسئولیت محدود اصطلاحی

۳-۲-۳-۱-معرفی اجمالی شرکت با مسئولیت محدود

ماده ۹۴ ق.ت شرکت با مسئولیت محدود را اینگونه تعریف می کند: شرکت با مسئولیت محدود شرکتی است که بین دو یا چند نفر برای امور تجارتی تشکیل شده و هر یک از شرکای بدون اینکه سرمایه به سهام یا قطعات سهام تقسیم شده باشد، فقط تا میزان سرمایه خود در شرکت مسئول قروض و تعهدات شرکت است. شرکت با مسئولیت محدود برای اولین بار با تصویب قانون تجارت ۱۳۱۱ وارد قانونگذاری ایران شد و در اولین قانون تجارت مصوب ۲۵ دلو ۱۳۰۳ و ۱۲ فروردین ۱۳۰۴ پیش‌بینی نشده بود(ستوده تهرانی، ۱۳۸۷: ۲۲۲، اعظمی زنگنه،۱۳۴۶: ۱۵۶).

در خارج از ایران ، شرکت با مسئولیت محدود در اوایل قرن حاضر وارد قانونگذاری اغلب کشور های غربی شد. اولین قانونی که از این نوع شرکت به نحو گسترده ای یاد ‌کرده‌است، قانون ۲۹ اوت ۱۸۹۲ آلمان است. کشوری که در آن این نوع شرکت مورد استقبال تجّار قرار گرفت و قانونگذاری آن از بهترین قانونگذاری های زمان خود بود. این شرکت که در آلمان به اختصار GMBH^[49] نامیده می شد شرکتی است مابین شرکت های اشخاص و شرکت های سرمایه. به شرکت های سرمایه نزدیک است ‌به این خاطر که در آن مسئولیت شرکای محدود به آورده آن ها است، و به شرکت های اشخاص شبیه است ‌به این دلیل که تشریفات تشکیل و شرایط حاکم بر طرز کار آن برای مثال نسبت به شرکت های سهامی ساده تر است(اسکینی،۱۳۸۸: ۲۳۶). این شرکت به دلیل تشریفات ساده تشکیل آن، بیشتر برای شرکت های متوسط و کوچک مناسب است. شرکت هایی که برای انجام فعالیت خود نیاز به سرمایه زیاد ندارند.

۳-۲-۳-۲-تأمین سرمایه در شرکت با مسئولیت محدود

قانون‌گذار ایران هیچ حداقل و حداکثری برای سرمایه شرکت با مسئولیت محدود پیش‌بینی نکرده است. بنا براین سرمایه شرکت به هر میزانی می‌تواند باشد. سرمایه شرکت از سهم الشرکه های نقدی یا غیر نقدی شرکای تشکیل می شود. با این حال نمی تواند به شکل اوراق تجارتی قابل انتقال اعم از بانام یا بی نام باشد. ماده ۹۶ ق.ت تشکیل شرکت با مسئولیت محدود را مشروط به پرداخت تمامی سرمایه نقدی و تقویم و تصویب سرمایه غیر نقدی نمود است. لزوم پرداخت تمامی سرمایه نقدی این فایده را دارد که از تشکیل شرکت های ظاهری و غیرواقعی جلوگیری می کند. با این حال برخی از حقوق ‌دانان عقیده دارند که لزوم پرداخت تمام سرمایه نقدی از جانب شرکای غیر منطقی است و گفته اند که همان گونه که ‌در مورد شرکت های سهامی مقرّر است بهتر است ‌در مورد شرکت با مسئولیت محدود نیز پرداخت تنها قسمتی از سرمایه مقرّر شود(اعظمی زنگنه، ۱۳۴۶: ۱۵۹). با این حال قانون‌گذار ما لزوم پرداخت تمامی سرمایه نقدی و تقویم و تصویب آورده غیر نقدی را پیش‌بینی و حتی در ماده ۱۱۵ ق.ت برای اشخاصی که بر خلاف واقع پرداخت سرمایه شرکت را تصدیق کرده باشند مجازات کلاهبرداری تعیین ‌کرده‌است. قانون‌گذار هیچ طریقه و تشریفات خاصی را برای پرداخت سرمایه نقدی شرکت مقرّر نکرده است. ‌بنابرین‏ پرداخت ممکن است به هر صورتی باشد. برای مثال پرداخت نقدی، یا پرداخت با چک، یا با حواله ممکن است صورت گیرد. به هر حال تا پرداخت انجام نشود، شرکتی به وجود نمی آید و چنانچه در مدت معقولی پس از پرداخت توسط بعضی از شرکای شرکت به دلیل عدم پرداخت سهم شرکای دیگر تشکیل نشود، شرکایی که سهم خود را پرداخته‌اند می‌توانند از دادگاه تقاضا نمایند که وجه پرداختی به آن ها مسترد شود(اسکینی، ۱۳۸۸: ۲۵۰).

در شرکت های با مسئولیت محدود تمامی سرمایه بایستی توسط شرکای که همان موسسین حین تشکیل شرکت هستند، تأمین شود و امکان مراجعه به عموم جهت پذیره نویسی و تعهد سرمایه شرکت وجود ندارد. تمامی آنچه به عنوان سهم الشرکه به شرکت منتقل شده به محض تشکیل شرکت از دارایی شرکای جدا شده و سرمایه شرکت را به وجود می آورد. از این زمان این سرمایه وثیقه کلّی تعهدات و دیون شرکت قرار می‌گیرد و طلبکاران شرکت، تا این میزان بر دارایی شرکت نسبت به طلبکاران شخصی شرکای حق تقدّم دارند. ظاهراًً موفقیت این شرکت در ایران چشم گیر است. علّت این موفقیت هم آن است که اولاً تشکیل شرکت متضمن تشریفات بسیار ساده ای است و ثانیاًً مسئولیت شخصی شرکای را به دنبال ندارد. البته بانک ها مقرّرات ساده قانون را در عمل نقض می نمایند و به اعتبار خود شرکت عقیده ای ندارند. به همین علّت در اغلب کشورها هنگام اعطای تسهیلات به شرکت های با مسئولیت محدود از مدیر یا شریک دارای اکثریت آرای تضمین شخصی مطالبه می نمایند که مبلغ آن بیش از مبلغ آورده او در شرکت است(ستوده تهرانی،۱۳۸۶: ۲۲۳).

۳-۳-ترکیب سرمایه در شرکت های تجاری

سرمایه یک شرکت تجاری از عناصر مختلفی قابل تشکیل است. در واقع در طول حیات شرکت برای انجام فعالیت موضوع آن علاوه بر پول نقد ممکن است به اموال، ابزار و ماشین آلات و وسایل خاصی نیاز پیدا شود. در نتیجه ممکن است برخی از شرکای به جای اینکه آورده نقدی به شرکت بیاورند و متعاقباً از محل وجوه نقد موجود در سرمایه شرکت این اموال خریداری شود پیشنهاد دهند که خودشان ابتدائاً یک مال اعم از منقول یا غیر منقول یا حق یا امتیاز را به عنوان آورده به شرکت بیاورند و در شرکت به میزان قیمت آن مال حین ورود، سهیم و شریک گردند. در نتیجه سرمایه شرکت که در چنین فرضی از مبالغ نقدی و قیمت آورده های غیر نقد تشکیل می شود، به طور کلّی وثیقه اجرای تعهدات شرکت قرار می‌گیرد. طلبکاران خواهند توانست در صورت ورشکستگی شرکت و عدم کفایت وجوه نقد موجود در سرمایه شرکت از حاصل فروش آورده های غیر نقد شرکای طلب خود را وصول نمایند. جهت آشنایی بهتر و بیشتر با سرمایه شرکت به عنوان وثیقه طلبکاران و ملاک و معیار میزان مسئولیت محدود شرکای ذیلاً ترکیب سرمایه شرکت و اموالی که ممکن است به عنوان آورده به شرکت منتقل شود مورد رسیدگی قرار می‌گیرد.

۳-۳-۱-آورده نقدی